Q.医療法人の役員の給与は、損金算入できますか？
A.法人が役員に支給する給与のうちで一定の給与に当てはまるものについては、不相当に高額な部分の金額以外は損金算入できます。
なお、原則として、退職給与は、不当に高額な部分の金額以外は損金算入できます。
1.税制改正前における役員の給与の取扱い
2006年度の税制改正前においては、役員の給与が「役員報酬」(月給のような定期の給与)、「役員賞与」(臨時の給与)、「役員退職給与」に分けられていました。法人税法において、役員報酬及び役員退職給与は損金算入できるのが原則で、役員賞与は損金算入できないことになっていました。ただ、役員報酬及び役員退職給与のうちで不相当に高額な部分は損金算入できず、役員賞与のうちで使用人兼務役員に支給する使用人分の賞与で一定の条件に当てはまるものは損金算入できることになっていました。
2.役員給与のうちで損金算入できるもの
2006年度の税制改正で、役員報酬や役員賞与といった法人が役員に支給する給与は、法人税法に「役員給与」として一括して定められました。
この改正の背景には、次に掲げることが存在します。
・会社法第361条(取締役の報酬等)に「取締役の報酬、賞与その他の職務執行の対価として株式会社から受ける財産上の利益」と規定され、役員報酬及び役員賞与がこの規定に基づき職務執行の対価として取り扱われることになったこと。
・企業会計上も、「役員賞与に関する会計基準」(企業会計基準委員会、2005年11月29日)で「役員賞与は、発生した会計期間の費用として処理する」とされたこと。
上記の「一括して定められ」たというのは、2007年4月1日以後に始まる各事業年度で、「法人が役員に支給する給与」のうち、定期同額給与、事前確定届出給与、利益連動給与のどれにも当てはまらないものは、損金に算入されないと定められたという意味です(ただ、同族会社に関しては、利益連動給与は損金算入できません)。定期同額給与、事前確定届出給与、又は利益連動給与に当てはまれば、不相当に高額な部分の金額を除いて損金に算入できます。
次に、定期同額給与、事前確定届出給与又は利益連動給与として認められる条件を述べます(ただ、不相当に高額な部分は損金に算入できません)。
(1)定期同額給与
・支給時期が1ヶ月までの一定の期間ごとである。
・その支給時期の支給額が事業年度を通じて原則として同額である(ただ、業績の著しい悪化による減額等の場合についての一定の例外規定も存在します)。
・事前の規定が存在する(その内容について議事録等を作成しておく必要があります)。
(2)事前確定届出給与
支給額と支給時期があらかじめ規定されていて、所轄税務署長に対してその内容についての届出書を提出している。
(3)利益連動給与
・業務執行役員の全員に支給する。
・算定方法が、有価証券報告書に記される利益についての指標に基づいた客観的なものである。
・支給限度額が規定されている。
・算定方法が、業務執行役員の全員に関して同じである。
・同族会社ではない。 等
ちなみに、医療法人に関しては、利益連動給与として認められる条件に当てはまる可能性はないと
思われます。
利益が発生したことで事業年度の途中において増額するような役員給与は、定期同額の条件に当て
はまらず、全額が損金に算入されないことになります。損金算入が可能な役員給与には、制限がかな
り存在します。
3.役員給与から除外されるもの
次のものは、上記2の「法人が役員に支給する給与」から除かれます。
(1)法人税法第54条第1項に定める新株予約権によるもの
(2)退職給与
(3)上記(1)・(2)を除いたもので使用人兼務役員に支給する使用人としての職務に対するもの
(4)法人が事実を隠ぺいし又は仮装して経理することでその役員に支給するもの
上記(2)の退職給与は役員給与ではありませんが、以前と同じく「不相当に高額な部分の金額」以外は損金に算入できるのが原則です。
4.使用人兼務役員の条件
上記3の通り、役員の給与のうち、使用人兼務役員に支給する「使用人としての職務に対する部分」に関しては、この規定の適用はありません。
医師以外の役員の中には、使用人兼務役員となる人も存在するかもしれません。理事長の奥様についても、使用人兼務役員といえることがありますので、留意が必要です。
役員のうちで、部長、課長、その他法人の使用人としての職制上の地位にあり、かつ、常時使用人としての職務に従事する人を、使用人兼務役員といいますが、次の役員は使用人兼務役員には該当しません(法人税法施行令第71条)。
(1)代表取締役、代表執行役、代表理事及び清算人
(2)副社長、専務、常務その他これらに準ずる職制上の地位にある役員
(3)合名会社、合資会社及び合同会社の業務執行社員
(4)取締役(委員会設置会社の取締役のみ)、会計参与及び監査役並びに監事
(5)同族会社の役員のうち一定の条件に当てはまる役員
上記(5)は、医療法人には関係ありません。それは、医療法人が医療法に基づいて設立された法人であり、医療法においては剰余金の配当が禁止されていること等によって、会社法に基づいて設立された営利法人とは異なり、同族会社には該当しないためです。
いかなる程度の役員給与が適正であるのかは、実務において、役員の職務内容や、他の使用人の給与、医療法人の収益状況に照らして決められます。
5.医師である理事の給与の決定のポイント
(1)常勤か非常勤か、職務内容に応じた給与であるか
非常勤の理事に対して高額の支給をすれば、否認される可能性が存在します。
(2)他の使用人の給与や医療法人の収益状況との比較
他の使用人の給与と比べて極端に高すぎないか、法人の決算内容と比較して支給額に不自然さがないかといったことを考慮します。
(3)同種同規模の医療法人の役員給与との比較
同種同規模の医療法人の役員給与と比べて極端に高すぎれば、否認される可能性が存在します。(一般的には院長は他の法人の役員給与を知りませんので、数多くのケースをよく理解している顧問税理士等に相談されることをお勧めします)。
6.医師を除く理事の給与の決定のポイント
上記5の医師である理事の給与の決定のポイントと基本的に同様です。ただし、医師である理事の給与より医師ではない理事の給与が高いことはほとんどないと思われますから、注意する必要があります。
